海外税务风险与筹划(实时/理解)

最近，某国外知名品牌企业客户咨询关于他们一项需要对外支付的特许权使用费的税务问题，由于该笔特许权使用费金额过亿元，该公司的主管税务机关对此特别关注，也提出了许多问题，为了避免因税款计算错误、纳税义务不清晰等事项引发税务风险，客户特将该项业务进行咨询。

特许权使用费是服务贸易等项目对外支付中比较常见的项目，如何确定应纳税所得额是关键。一般情况下，合同约定的税款承担方式不同，相应的计税依据也会有差异，所以计税依据的确定非常重要，而且，如果设计合理的情况下，不仅避免税务风险，还可以降低该项交易的整体税负，下面以该客户背景资料为基础进行剖析。

2021年8月，客户在中国境内成立的居民企业F公司与某知名香水品牌的A公司（注册地址意大利）签订了一份商标及品牌授权使用合同（属于特许权使用费合同），约定F公司需要向A公司支付1,500万美元的特许权使用费。

（根据税法及税收协定的规定，特许权使用费适用的增值税税率为6%、城市维护建设税税率为7%、教育费附加征收率3%、地方教育附加征收率2%，同时，A公司不享受税收协定待遇，适用的企业所得税税率为10%。假设美元结算汇率为6.4，不考虑其他税费，计算税款时保留小数点后两位。）

目前，我们常见的合同约定税款承担方式有：非居民企业承担全部税款、居民企业承担全部税款、双方分别承担部分税款。

在这种方式下，A公司需要承担的税费包括增值税及附加、企业所得税，就是说，F公司在对外支付该笔款项时必须先扣除上述税费。

本项交易计税依据 = 1,500×6.4÷(1+6%) = 9,056.60 万元

分析：根据我国企业所得税法第三条第三款，非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。同时，《国家税务总局关于营业税改征增值税试点中非居民企业缴纳企业所得税有关问题的公告》（国家税务总局公告2013年第9号，以下简称“9号公告”）进一步明确，非居民企业取得上述所得后，在计算缴纳企业所得税时，应以不含增值税的收入全额作为应纳税所得额。

应扣缴企业所得税=9,056.60×10%=905.66万元

分析：在企业所得税方面，由于我国实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。

应扣缴增值税及附加 = 9,056.60×6%×(1+12%) = 608.60万元

分析：在增值税方面，根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号，以下简称“36号文件”），我国境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，以购买方为增值税扣缴义务人，即F公司为扣缴义务人。

综合税费=905.66+608.6=1,514.26万元

税负率=1,514.26/9,600×100%=15.77%

整体交易金额：9,600万元。

这种方式下，F公司承担全部税费，包括增值税及附加、企业所得税，合同价款为不含税价款，那么，F公司需要实际支付的特许权使用费金额为合同金额，即1,500万元。

本项交易计税依据=1,500×6.4÷（1-10%-6%×12%）×（1+6%）= 11,397.85万元

分析：根据《国家税务总局关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告》（国家税务总局公告2017年第37号，以下简称“37号公告”）第六条，扣缴义务人与非居民企业签订与企业所得税法第三条第三款规定的所得有关的业务合同时，凡合同中约定由扣缴义务人实际承担应纳税款的，应将非居民企业取得的不含税所得换算为含税所得计算并解缴应扣税款。具体计算公式为：含税所得=不含税所得÷[1－企业所得税税率－增值税税率×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率+地方教育附加征收率）]×（1+增值税税率）。

应扣缴企业所得税=11,397.85÷（1+6%）×10%=1,075.27万元

应扣缴增值税及附加=11,397.85÷（1+6%）×6%×(1+12%)=722.58万元

综合税费=1,075.27+722.58=1,797.85万元

税负率=1,797.85/9,600×100%=18.73%

整体交易金额：1,797.85+9,600=11,397.85万元。

这种方式下，合同中的1500万美元包含了A公司承担的企业所得税，但不包含F公司需要承担的增值税及附加，因此，F公司支付A公司款项时，只需扣除约定由A公司承担的企业所得税即可。

本项交易计税依据=1,500×6.4÷（1－6%×12%）×（1+6%）= 10,249.80万元

分析：根据37号公告第六条规定，需要将A公司取得的不含税所得换算为含税所得，具体计算公式为：含税所得=不含税所得÷[1－增值税税率×（城市维护建设税税率+教育费附加征收率+地方教育附加征收率）]×（1+增值税税率）。

应扣缴企业所得税=10,249.80÷（1+6%）×10%=966.96万元

应扣缴增值税及附加=10,249.80÷（1+6%）×6%×(1+12%)=649.80万元

综合税费=966.96+649.80=1,616.76万元

税负率=1,616.76/9,600×100%=16.84%

整体交易金额：649.80+9,600=11,397.85万元。

在这种方式下，合同中的1500万美元包含了A公司承担的增值税及附加，但不包含F公司需要承担的企业所得税，因此，F哦公司支付A公司款项时，需要扣除约定由A公司承担的增值税及附加。

本项交易计税依据=1,500×6.4÷（1+6%－10%）×（1+6%）= 10,600万元

分析：根据37号公告第六条规定，需要将A公司取得的不含税所得换算为含税所得，具体计算公式为：含税所得=不含税所得÷（1+增值税税率－企业所得税税率）×（1+增值税税率）。

应扣缴企业所得税=10,600÷（1+6%）×10%=1,000万元

应扣缴增值税及附加=10,600÷（1+6%）×6%×(1+12%)=672万元

综合税费=1,000+672=1, 672万元

税负率=1, 672/9,600×100%=17.42%

整体交易金额：1,000+9,600= 10,600万元。

经过上述的分析，在服务贸易等项目相关业务的合同中，双方约定的税款承担方式不同，在计算计税依据时适用的公式也不同，境内方需要扣缴的税款、境内方实际向境外方支付的价款等均存在差异。通过案例的数据计算可以得知，方式一的总体税负是最低的，并且整体交易金额是最小的。

因此，企业在签订合同的前，结合实际业务情况，做好相关的税负测算工作，提前约定合理的税款承担方式，或者通过该方式与交易方进行谈判，有效提高整体交易的经济效益。