税收筹划与避税的主要区别(今日/研读)

区别和含义

近年来，随着公众对避税的关注和财政需求的增加，许多国家都在重新审视本国的反避税规定。随着税务机关加大执法力度，预计将出现更多关于一项安排是否属于税收筹划或避税的范围的争议。

虽然大多数人都知道税收筹划是法律允许的，但避税却不被允许。通常很难在两者之间划清界限，因为每个案例的不同事实模式可能会导致不同的结论。

新加坡的一般反避税规定容易解读，但在实践中并不总是容易实施，特别是在风险取决于事实、情况和现有证据的复杂安排中。一个比先前的安排产生更有利的税收结果的安排是否会自动进入税务机关的瞄准线，并被视为避税?

新加坡一般反避税的规定

新加坡的一般反避税条款参见《所得税法》第33条。本质上，第33条授权CIT（新加坡税务局）否定以避税为主要目的之一而非出于真正商业理由而进行的安排，并对这些安排作出调整。

对新加坡一般反避税规定的拟议修正案

最近的《2020年所得税(修正案)法》重申了新加坡反对避税的立场。它建议废除和重新颁布一般的反避税规定，此外，对根据一般反避税条文所作的调整征收附加费。

新的第33条将做出的一个关键改变是取消CIT在处理避税案件时的自由裁量权。当CIT可选择否定或更改有关安排，并根据现行法例作出他认为适当的调整时，他将被要求无视或改变安排，并在提议的改变后作出他认为适当的调整。

根据33条收取的调整附加费

新的33A条款将对避税安排征收附加费。附加费将适用于从2023课税年度 (YA)起对评税作出的调整，为抵消该安排所获得的或可获得的利益而作出的调整，将会被CIT征收的所得税或额外所得税的50%。

最新一起涉及《所得税法》第33条一般反避税规定的避税案件-GCL对CIT[2020]

在GCL案中，纳税人是一名牙医，受雇于一间牙齿矫正诊所 (YCO)，其所取得的就业收入须按个人课税(“先前安排”) 。2012年，这位纳税人终止了与YCO的雇佣关系，成立了一家名为GCL的公司，他是该公司的唯一股东和董事。GCL随后与YCO签订服务协议，以独立承包商的身份为YCO提供牙科服务。 有关服务由纳税人在YCO的办公地点提供。YCO向GCL支付服务费，GCL将向纳税人支付董事费、股息和工资。

CIT的论点

CIT提出，GCL成立的目的是收取在YCO提供牙科服务的收入(以前是由纳税人直接收取)，GCL人为地向纳税人支付了较低的薪酬，使得GCL剩余的大部分利润可以作为免税红利支付给纳税人。CIT声称，这样做，可以客观地确定该安排属于《所得税法》第33(1)(a) 条或(c)条。

纳税人的论点

纳税人提出，新安排不属于第33(1)条的范围，而GCL是作为经营其牙科业务的商业工具而成立的。他解释说，GCL支付给他的报酬是根据他的日常开支是否足够而决定的，声称剩余利润打算保留在GCL公司，以资助其业务，特别是购买一个医疗单位。

所得税审查委员会（ITBR)的决定

在就该安排是否属于《所得税法》第33(1)(a)至(c)条下的任何分支作出决定时，所得税审查委员会(ITBR)应用了具有里程碑意义的AQQ诉CIT案[2012]中的“三步走”框架:

1、 一项安排的表面事实是否属于第33(1)(a)至(c)条的三个门槛范围内，从而使纳税人获得税收优惠(“客观测试”，即根据客观事实作出决定，而纳税人的动机无关紧要)

ITBR从两个方面考虑了CIT提出的安排。 第一，GCL公司的成立是为了获得提供牙科服务的收入，第二，设定GCL支付给纳税人的酬金，以使GCL仍有需纳税的利润，然后作为免税红利支付给纳税人。

GCL的成立

ITBR认为，GCL为经营牙科业务和获得收入而成立的公司不属于第33(1)条的范围，因为他们无法预测这些步骤及其效果是为了避税而实施的。ITBR强调，使用公司进行牙科实践是一种常见和广泛使用的设置，并不是固有的避税行为。

GCL 支付的报酬

根据CIT的说法，GCL向纳税人支付的薪酬“人为地”偏低。ITBR指出，新安排客观地减少了纳税人的整体税收。

虽然纳税人解释说，薪酬水平是根据他的个人保养和维护所必需的费用计算的，GCL向他支付的薪酬水平，与他在前一安排下作为YCO雇员时所获得的薪酬有显著差异，尽管在这两种安排下，他的个人角色基本上保持不变。因此，ITBR发现该安排及其影响导致避税，并不能通过参考普通商业或商业基础进行解释。

2、 纳税人是否可利用第33(3)(b)条下的法定例外(“主观测试”，即通过从事实证据中推断出纳税人的主观动机)

ITBR认为，考虑到同等技能和经验水平的市场薪酬，GCL在新安排下应向纳税人支付的适当薪酬水平是一个事实问题。纳税人根据个人保养及维护需要而厘定的薪酬，既不具商业价值，也不反映合理的薪酬，这可以从纳税人在前一安排下与作为YCO雇员所得的收入有显著差异来证明。

此外,ITBR指出,2013到2016课税年,在向纳税人支付报酬后，GCL的剩余利润始终保持在30万新元左右，“相当不可思议”,这是GCL在《所得税法》下最大限度的豁免额，即创业免税(SUTE)和部分免税(PTE)。

因此，ITBR认为第33(3)(b)条中的例外不适用。

3、 法院是否满意纳税人获得的税收优势从法律形式和经济现实上看是否真正符合新加坡国会立法的目的。

ITBR指出，议会对SUTE和PTE的意图是鼓励企业通过公司结构进行经营。利用SUTE和PTE来避税的安排不属于该意图。

基于以上，ITBR发现纳税人没有能证明CIT的评估过高，因此驳回了纳税人的上诉。

来自GCL案件的其他启示

1. 并非每一笔能带来税收优惠的交易都等同于避税

ITBR的结论是，仅仅因为其税收结果比先前的安排更有利，并不等于避税。这重申了税收筹划和避税之间的区别，并不是每一笔能带来税收优惠的交易都是避税。如果一项交易能够被合法的商业理由支持，那么该交易就可能构成合法的税收筹划。

2. 商业理由的同期资料非常重要

纳税人会被调查制定该安排的主观动机，所寻求的后果，及所涉及的经济现实。因此，对于提供必要的证据来证实纳税人的有合法的商业理由，同时期的文件资料(如会议记录和董事会决议)至关重要。